Chi tiene la contabilità senza essere commercialista commette reato?

La Cassazione con l’ordinanza 18764/2026 chiarisce che tenere la contabilità e redigere dichiarazioni fiscali in modo organizzato senza iscrizione all’albo configura esercizio abusivo della professione, con nullità del contratto e compenso inesigibile.

Una società a responsabilità limitata svolge, per i propri clienti, attività di contabilità aziendale e redazione delle dichiarazioni fiscali. Non è una società di commercialisti: è una società di servizi. I clienti pagano regolarmente per queste prestazioni. Poi, in un contenzioso, emerge la domanda decisiva: quella attività poteva essere svolta da una società non iscritta all’albo dei commercialisti?

A questo punto la domanda si impone con tutta la sua portata pratica: chi tiene la contabilità senza essere commercialista commette reato? Con l’ordinanza n. 18764 del 9 giugno 2026, la Cassazione ha risposto sì, in determinate condizioni — e le conseguenze non si limitano al piano penale. Sul piano civile, il contratto di consulenza con i clienti diventa nullo, e il compenso per quelle prestazioni diventa inesigibile. La pronuncia si inserisce in un orientamento rigoroso che riguarda non solo chi esercita individualmente, ma anche le società di servizi che affiancano gli studi professionali.

Cos’è il reato di esercizio abusivo della professione?

L’art. 348 del codice penale punisce chiunque esercita una professione per la quale è richiesta una speciale abilitazione dello Stato, senza averne i titoli richiesti. Si tratta di una norma che protegge il sistema degli Ordini professionali: le professioni regolamentate — avvocati, medici, commercialisti, ingegneri e molte altre — richiedono l’iscrizione a un Albo, che a sua volta presuppone il superamento di un esame di Stato e il possesso di determinati requisiti.

La ragione di questa protezione è la tutela dei terzi — i clienti, i pazienti, i committenti — che si affidano a un professionista presumendo che la sua iscrizione all’Albo garantisca un certo livello di competenza, formazione e responsabilità professionale, oltre a una serie di garanzie — come l’assicurazione professionale obbligatoria — che l’iscrizione comporta.

Cosa ha stabilito la Cassazione su contabilità e dichiarazioni fiscali?

L’ordinanza n. 18764/2026 ha affermato un principio specifico riguardante l’attività di tenuta della contabilità aziendale e di redazione delle dichiarazioni fiscali. Secondo la Cassazione, queste condotte — tenuta della contabilità, redazione delle dichiarazioni fiscali, effettuazione dei relativi pagamenti — integrano il reato di esercizio abusivo della professione di commercialista o esperto contabile quando sono svolte da chi non è iscritto al relativo Albo professionale, in modo continuativo, organizzato e retribuito, tale da creare, in assenza di indicazioni diverse, l’apparenza della prescritta iscrizione.

Il punto di svolta normativo, secondo la Cassazione, è il D.Lgs. 28 giugno 2005, n. 139, che ha riformato l’ordinamento della professione di dottore commercialista e di esperto contabile. Con l’entrata in vigore di questo decreto, secondo la Corte, il quadro è cambiato in modo definitivo rispetto alla situazione precedente.

Cosa avevano stabilito le Sezioni Unite penali nel 2012?

L’ordinanza del 2026 si fonda su un precedente fondamentale: la sentenza delle Sezioni Unite penali n. 11545/2012, che ha esaminato i criteri per applicare l’art. 348 cod. pen. proprio in materia di contabilità e dichiarazioni fiscali.

Le Sezioni Unite avevano adottato un’interpretazione estensiva del concetto di riserva professionale. Accanto alla riserva collegata all’attribuzione in esclusiva di un singolo atto — ad esempio, solo un avvocato può sottoscrivere un determinato atto processuale — esiste una riserva diversa: quella collegata allo svolgimento, con modalità tipiche della professione, di atti che sono univocamente ricompresi nella competenza specifica di quella professione.

Le Sezioni Unite avevano chiarito che questa seconda forma di riserva è l’unica coerente con un sistema in cui non sempre esiste una riserva esclusiva su specifiche attività considerate singolarmente, ma in cui l’esercizio di quelle attività, nel loro insieme e con le caratteristiche tipiche dell’esercizio professionale, è comunque ad appartenenza necessaria — cioè riservato a chi è iscritto all’Albo.

Quando una condotta abituale diventa punibile secondo le Sezioni Unite?

Le Sezioni Unite avevano posto una condizione precisa per la punibilità: la condotta abituale deve essere posta in essere con le oggettive apparenze di un legittimo esercizio professionale. Solo a questa condizione, anche in presenza di atti che non sono riservati singolarmente considerati, si viola il principio della riserva generale riferita alla professione nel suo complesso, con il conseguente tradimento dell’affidamento dei terzi.

In altri termini: il problema non è il singolo atto — registrare una fattura, calcolare un’imposta — ma il modo in cui questi atti vengono svolti nel loro complesso: in modo continuativo, organizzato, retribuito, e tale da apparire come l’esercizio di una professione regolamentata, creando nei clienti l’impressione di rivolgersi a un professionista iscritto all’Albo.

Perché il decreto 139/2005 ha cambiato la situazione per i commercialisti?

Le Sezioni Unite del 2012 avevano enunciato un principio articolato in due parti. La prima parte riguardava la situazione precedente al D.Lgs. 139/2005: le condotte di tenuta della contabilità aziendale, redazione delle dichiarazioni fiscali ed effettuazione dei relativi pagamenti non integravano il reato di esercizio abusivo delle professioni di dottore commercialista o di ragioniere e perito commerciale, come disciplinate dai D.P.R. n. 1067 e n. 1068 del 1953, anche se svolte da chi non era iscritto ai relativi albi, in modo continuativo, organizzato e retribuito.

La seconda parte riguardava la situazione successiva: a opposta conclusione si doveva pervenire per la professione di esperto contabile, se le stesse condotte venivano svolte, con le medesime caratteristiche, nel vigore del nuovo D.Lgs. 139/2005.

Il decreto del 2005 ha quindi rappresentato uno spartiacque: ha ridefinito i confini della professione di dottore commercialista ed esperto contabile in modo tale da includere espressamente, tra le attività riservate, anche la tenuta della contabilità e la redazione delle dichiarazioni fiscali, quando svolte con le caratteristiche tipiche dell’esercizio professionale.

Quali sono le conseguenze sul piano civile per chi si è affidato a un soggetto non abilitato?

L’ordinanza n. 18764/2026 ha tratto le conseguenze civilistiche di questo inquadramento penale. Se l’attività di tenuta della contabilità e redazione delle dichiarazioni fiscali, svolta da una società non iscritta all’Albo dei commercialisti in modo continuativo, organizzato e retribuito, integra il reato di esercizio abusivo della professione, il contratto di consulenza stipulato con i clienti per quelle prestazioni è nullo.

La conseguenza pratica più rilevante riguarda il compenso: se il contratto è nullo, il compenso per quelle prestazioni diventa inesigibile. La società di servizi che ha svolto quelle attività non può richiedere — o trattenere, se già percepito e contestato — il pagamento per prestazioni rese in violazione della riserva professionale.

Cosa significa questo per le società di servizi che affiancano gli studi professionali?

Il punto che rende l’ordinanza particolarmente rilevante riguarda l’estensione del principio non solo a chi esercita individualmente attività tipiche di una professione protetta, ma anche alle società di servizi che operano come forma di esternalizzazione del lavoro professionale.

Molti studi professionali si affidano a società esterne per attività di back-office — tenuta della contabilità, predisposizione di bozze di dichiarazioni fiscali, gestione di adempimenti amministrativi — che vengono poi supervisionate o sottoscritte da un professionista iscritto all’Albo. La domanda che la pronuncia solleva riguarda proprio questi modelli organizzativi: se la società di servizi svolge queste attività in modo continuativo, organizzato e retribuito, con caratteristiche tali da creare l’apparenza dell’esercizio professionale, rischia di rientrare nell’ambito dell’esercizio abusivo, indipendentemente dal fatto che operi come forma di esternalizzazione a supporto di un professionista regolarmente iscritto.

Cosa deve verificare chi si affida a una società per servizi di contabilità?

Per chi si trova a dover scegliere a chi affidare la gestione della contabilità aziendale e delle dichiarazioni fiscali, la pronuncia segnala l’importanza di verificare con attenzione la natura del rapporto contrattuale che si va a instaurare. Non è sufficiente che il servizio venga fornito in modo efficiente e a un costo competitivo: occorre verificare se il soggetto che fornisce il servizio — persona fisica o società — opera nell’ambito di una professione regolamentata, con le relative iscrizioni all’Albo, oppure si tratta di un soggetto non abilitato che svolge quelle attività in modo continuativo e organizzato.

Affidarsi a un soggetto non abilitato per attività che rientrano nella riserva professionale dei commercialisti comporta il rischio, secondo questo orientamento, che il contratto stesso sia nullo — con tutte le incertezze che questo comporta sia per la validità delle prestazioni già rese, sia per la possibilità di richiedere la restituzione di compensi già versati, sia per la responsabilità relativa agli adempimenti fiscali eventualmente non correttamente gestiti.