È ammessa la testimonianza nel processo tributario?

Dal 2022 è possibile utilizzare la prova testimoniale scritta nel contenzioso fiscale. Ecco le regole, i limiti e le differenze con le dichiarazioni.

Per decenni il contribuente italiano si è trovato a combattere ad armi impari. Nel tentativo di difendersi dalle pretese del Fisco, poteva produrre documenti, fatture e contratti, ma gli era precluso uno degli strumenti più antichi e naturali della giustizia: chiamare una persona a raccontare i fatti a cui aveva assistito. Questo divieto rendeva il processo tributario un’eccezione nel panorama giuridico, creando situazioni paradossali in cui un cittadino poteva essere assolto in sede penale grazie ai testimoni, ma condannato a pagare tasse ingiuste per lo stesso fatto, proprio per l’impossibilità di usare quella prova. La svolta è arrivata con la Legge 130 del 31 agosto 2022. Dal 16 settembre dello stesso anno, è ammessa la testimonianza nel processo tributario. Questa riforma mira a garantire l’effettività della tutela giurisdizionale, allineando il nostro ordinamento ai principi del giusto processo. Tuttavia, non si tratta di un “liberi tutti”: la testimonianza fiscale segue regole proprie, molto diverse da quelle che vediamo nei film o nelle aule penali.

Perché prima era vietata la prova testimoniale?

Il vecchio articolo 7 del Decreto Legislativo 546/1992 escludeva espressamente la possibilità di ascoltare testimoni davanti alle Commissioni Tributarie. Questo divieto, considerato oggi immotivato e desueto, rappresentava un grave ostacolo al diritto di difesa. La Corte Europea dei Diritti dell’Uomo aveva già segnalato l’anomalia con la decisione Jussila contro Finlandia (n. 73053/2006), sottolineando come la limitazione probatoria fosse incompatibile con il principio di pienezza della tutela giurisdizionale. In passato, la giurisprudenza aveva cercato di aggirare l’ostacolo ammettendo la testimonianza solo in casi rarissimi, ad esempio quando il contribuente aveva perso i documenti senza colpa (art. 2724 c.c.), ma la regola generale restava il divieto.

Che rapporto c’è con il processo penale?

Il divieto di testimonianza creava un cortocircuito logico tra giustizia penale e tributaria. Spesso, per uno stesso fatto (ad esempio una presunta evasione), il giudice penale poteva ascoltare i testimoni e assolvere l’imputato, mentre il giudice tributario doveva limitarsi alle carte e confermare la pretesa fiscale. La Cassazione (ord. n. 24779/2021) ha ribadito che la sentenza penale non ha automatica autorità di cosa giudicata nel processo tributario, proprio a causa dei diversi limiti probatori. Oggi, l’ingresso della testimonianza serve a riequilibrare questo rapporto, riducendo il rischio che una persona risulti innocente per lo Stato ma colpevole per l’Agenzia delle Entrate, nel rispetto del principio del ne bis in idem.

Qual è la differenza con le dichiarazioni di terzi?

Anche prima della riforma, nel processo tributario entravano le cosiddette “dichiarazioni di terzi”. Queste, però, non erano vere prove. Si trattava di dichiarazioni di scienza rese fuori dal processo (spesso contenute nei verbali della Guardia di Finanza o portate dal contribuente tramite atto notorio) che avevano un mero valore indiziario. I giudici della Corte Costituzionale (sent. n. 18/2000) avevano chiarito che tali elementi, essendo raccolti senza contraddittorio, dovevano essere supportati da altri riscontri. La nuova testimonianza, invece, è una prova piena. Mentre la dichiarazione di terzo resta un indizio che il giudice valuta liberamente, la testimonianza formata nel processo serve a fondare il convincimento del giudice sulla verità dei fatti narrati. I due strumenti oggi coesistono: le vecchie dichiarazioni continuano ad avere valore indiziario, mentre la nuova testimonianza ha valore probatorio pieno.

Come si svolge la testimonianza nel rito tributario?

La riforma non ha introdotto l’audizione orale in aula. La prova testimoniale tributaria è esclusivamente scritta. Il nuovo articolo 7 richiama l’articolo 257 bis del Codice di procedura civile (c.p.c.). Il meccanismo è il seguente: il giudice, se ritiene la prova necessaria ai fini della decisione, ammette la testimonianza anche senza l’accordo delle parti. Il giudice ordina alla parte richiedente di notificare al testimone un modello conforme agli articoli di legge. Il testimone deve compilare il modulo in ogni sua parte, rispondendo separatamente ai quesiti, e sottoscriverlo con firma autenticata. Se il testimone non spedisce le risposte, può essere condannato a una pena pecuniaria. A differenza del processo civile, dove la forma scritta è alternativa a quella orale e richiede l’accordo delle parti, nel processo tributario la forma scritta è l’unica via ordinaria prevista, per mantenere la celerità del rito.

Quando il giudice ammette la prova?

Il testo definitivo della Legge 130/2022 è più ampio rispetto alle prime bozze. Inizialmente si prevedeva che la prova fosse ammessa solo se “assolutamente necessaria”. L’avverbio “assolutamente” è stato rimosso: oggi il giudice deve valutare solo se la prova è necessaria per decidere, riducendo la discrezionalità nel respingerla. Inoltre, è caduto il limite che prevedeva l’ammissione solo per contrastare atti facenti fede fino a querela di falso. Oggi la testimonianza è ammessa in generale, con l’unica ovvia precisazione che, se si contesta un atto pubblico (come un verbale), la testimonianza può vertere solo su circostanze diverse da quelle attestate personalmente dal pubblico ufficiale (poiché per smentire il pubblico ufficiale serve la querela di falso ex art. 2700 c.c.).

Anche l’Agenzia delle Entrate può chiamare testimoni?

La norma non specifica chi può richiedere la prova, lasciando intendere che sia una facoltà di entrambe le parti. Tuttavia, l’utilizzo da parte dell’Amministrazione finanziaria incontra dei limiti precisi. L’Ente impositore non può usare la testimonianza in giudizio per sanare vizi di motivazione dell’atto di accertamento o per introdurre fatti nuovi non contestati in origine. La motivazione dell’atto deve essere completa fin dall’inizio. La testimonianza può servire all’Ufficio solo per dimostrare la veridicità dei fatti già posti a base della pretesa, ma non per integrare “in corsa” le ragioni della tassazione, che devono essere chiare al contribuente fin dalla notifica dell’atto.